规范会计与实证会计研究方法比较

时间：2002-03-22 作者： 来源：《中国农业会计》 点击次数：8096

规范会计是关于会计"应该是什么"的系统知识体系，旨在通过一系列基本会计原则、会计准则的规范要求，从逻辑高度概括或说明最优化的会计实务是什么，进而指导会计实务，实现会计实务的规范化。实证会计是关于会计"是什么"的系统知识体系，旨在揭示会计现象层面的规律，从而为解释现行会计实务和预测未来实务提供理论依据。研究方法是"驶达真理彼岸的航船"。是新思想与新学派的生长点，而长期以来，规范与实证会计在理论研究的方法论基础和具体方法上存在着很大区别，甚至相互对立。因此，如何正确认识和处理这两者研究方法的关系。对于促进我国会计学术研究，构建具有中国特色的会计理论研究方法体系有着重要的现实意义。 　　 一、规范与实证会计的研究方法论不同 　　 两者的研究方法论区别主要表现在基础方面。 　　 1．价值判断。 　　 规范会计研究是把一定的评价标准作为研究的对象或讨论的基础，再根据这种标准来分析现象。比如，利特尔顿终身坚持历史成本原则，斯特林则对历史成本深恶痛绝，这其中，个人先验的价值观，占有相当的比重。由于包含个人先验性的价值判断，只有那些具有相同价值基础的人，才能认同其观点，理解其研究过程；对具有不同价值观的人来说，其研究论证过程和最终结论的形成，都是不可思议的。在这一思想指导下所形成的规范会计理论不仅能从抽象分析的角度出发解释和预测会计实务，而且能够用来指导现行会计实务的优化和未来会计实务的发展：实证会计研究认为在会计研究过程中，事实与价值、手段与目的是分离的，它要求将研究者个人的价值判断排除在研究过程之外，主张以仔细客观地观察一个实验或一定期间所发生的事实而获取的感性经验为依据，构建具备真正科学性的会计理论。在这一思想指导下，所形成的实证会计理论往往只揭示会计现象及其外部联系，它能从现实的角度来解释和预测会计实务，但不具备对实务的规范指导作用： 　　 2．可证伪性和可重复性。 　　 规范会计研究的学者所支持的诸如财务会计概念结构体系、会计基本假设、公认会计原则等会计理论问题的研究，其研究内容不可证伪或目前无法证伪，比如对会计的定义，就无法通过经验证据来证实或证伪。其研究所得出的结论带有主观性，无法通过客观事实来检验。不同的人由于立场观点、道德意识的不同，对同一会计现象可能会得出截然相反的结论，不具有可重复性。 实证会计研究的命题要求现实世界有相应的经验现象与之对应，从而最终可证伪该命题，比如股票价格波动与会计信息之间是否存在必然联系等。其最基本的精神是证伪，或者说是科学的"试错法"。研究者的研究过程与自然科学研究一样，是较为客观的可重复。任何人只要接受一些基本的前提假设，就可以重复某一研究过程，并得出相近的结论。实证会计研究的论文不仅公开其研究过程的设计，而且一般都会说明其数据的来源。 　　 二、规范与实证会计的研究方法不同 　　 规范与实证会计研究的方法论基础不同，其研究者的科学世界观和理性思维模式存在差异，由此导致了会计研究过程中所运用的具体方法也不相同 　　 1．规范会计研究方法。 　　 规范会计的研究方法不很统一，既可用演绎法，也可用归纳法，但以演绎法为主。演绎法是由一般性原理推导与一般性原理有关的个别事实的逻辑方法。其推导程序为：前提命题→推导结论→验证→具体问题。20世纪70年代以前，西方会计理论研究主要是以会计假设为前提。推导出能指导会计实务的原则。准则及相应的会计方法程序，而20世纪70年代以后，由于新技术革命，决策理论，行为科学，信息技术等新兴学科向会计领域渗透，会计理论研究主要采用以财务报告目标为前提的演绎推导方法其逻辑推理思路是：目标→信息质量特征→要素→确认、计量与报告的标准。演绎法的优点是可以保持相关概念之间的内在联系，确保所得出的会计结论层次分明，首尾一贯，具备逻辑严密性，从而有助于理论的优化与发展。归纳法是一种由具体到抽象，由个别列一般的逻辑方法其推导程序为：观察→分类→概括→验证。其优点是可以不受预定的模式束缚，把理论概念或结论建立在大量现象的基础上但规范会计研究也有其不可克服的系统性缺陷：(1)规范会计研究忽略了对作为演绎逻辑推理起点的假设或前提的判别和检验；(2)规范会计研究往往忽视会计信息具有一定的经济后果，不重视会计主体的行为因素，仅将会计环境中的不同利益集团简化为一个总体来看待；(3)运用规范会计研究得到的结果往往由于缺乏经验支持而代表了"闭门造车"式的个人观点和论断。 　　 2．实证会计研究方法。 　　 实证会计研究方法较为固定，其具体程序为：确立研究课题→寻找有关理论→提出假设→假设的可操作性→设计研究方案→分析数据→测试假设→结果分析。其优点主要体现为：(1)科学性；(2)务实性。其研究特点表现在：(1)它从评价规范会计所依据的前提入手，对规范会计理论赖以依存的前提现实有效性进行检验，进而肯定或否定规范会计研究结果。 (2)它运用研究得到的实证理论对所观察到的会计实务提供解释，说明现存会计实务程序、方法在应用程度上存在差异的原因；并且对未观察到的会计现象、实务和那些虽已发生，但尚未通过系统性证据加以证实的现象和实务提供解释。(3)它重视对会计主体行为及其动机的研究，大量引进了经济学的研究成果。如产权理沦、契约理论、企业理论等，拓宽了会计理论的研究范围。实证会计研究的局限性表现在：(1)力图使用有限的事实和现象去证明普遍命题，因而其研究结果不可避免地只具有概率或偶然性。(2)过分强调模型化和定量比，由于忽略某些臆断是次要的因素，有时会导致研究对象过于简化和研究的系统性偏差。(3)在进行会计理论研究的过程中完全排除价值判断也有不尽合理之处，因为会计信息具有经济后果。作为"经济人"的会计研究者，在进行实证会计研究的过程之中，不可能完全避免个人偏好所带来的先入为主的干扰。 　　 三、规范与实证会计的研究方法联系 　　 尽管这两种会计研究方法存在着上述不同点，而据此将它们割裂开来，甚至对立起来，则是不正确的。客观看，两大会计研究方法各具特色，偏废任何一方均非善策。理想的选择是将两者结合，这样既确保了会计理论构建的逻辑相关性和紧密性，又为会计理论的真实性和精确性提供了检验依据，做到优势互补。两种研究方法确实也在以下方面存在着互补性： 　　 1．规范会计研究代表了会计人员对会计现象的本质特征由一般到具体的认识；而实证会计研究则代表了会计人员对会计现象的本质特征由具体到一般的认识。根据唯物主义的认识论，我们对会计现象的认识是由一般到具体和由具体到一般的有机结合，因此规范会计研究和实证会计研究，不应有所偏颇。例如美国注协(AICP)财务报告特别委员会在其综合报告《论改进企业报告》中，就建议会计准则制定机构应在企业报告综合模型中提供一套实验手段，以便在正式制定会计准则前，对概念进行实地测试。 　　 2．规范会计研究和实证会计研究与会计目标系统的层次相关。会计问题目标的层次越低，该问题与会计实务的具体方面的联系越密切，其研究就越具有实证性。例如对会计政策选择问题的研究实证性更重，所形成的会计理论主要是实证会计理论。反之，会计问题目标的层次性越高，越需要围绕该问题进行相关的评价，其研究必然越具有规范性；例如对会计准则的制订问题的研究规范更重，所形成的会计理论以规范会计理论为主。规范会计研究和实证会计研究是对会计目标不同层次上的两种研究方法，角度不一，相互联系，相互补充，组成一个不可分割的研究方法体系。 　　 3．规范会计研究的较高层次性决定了其必然涉及到价值判断，而实证会计研究则由于侧重于在较低会计目标层次上进行研究，则涉及到事实判断。按照哲学的观点，"是什么" (事实判断)先于"应该是什么"(价值判断)，所以实证会计研究是规范会计研究的基础。但是由于"是什么"总有些捉摸不准的味道，所以需对"应该是什么"进行某些规定，这样规范会计研究同样必不可少，比如，当前实证会计研究发展的趋势是，受规范会计研究影响，研究者更加充分地意识到理论检验双重性的作用，因而在强调经验数据的数理分析检验的同时，注意思维逻辑性的一般检验，注意数据收集对象预假说的内在逻辑高度一致及课题选取的社会需求性： 　　 会计研究的成败，在很大程度上取决于其采用的研究方法是否恰当。长期以来，我国会计研究绝大部分采用的是规范研究方法，其成果形态表现为：(1)规范化的逻辑起点；(2)脱离实际的偏好；(3)偏爱于对已成定论问题的论证；(4)法规、制度解释倾向。发展下去，会导致整个会计理论与实践严重脱节。目前，我国会计学术研究正处于这样一种状态，即在规范研究发展到现在的程度以后，已不大可能靠单纯的逻辑推理来获得新的突破，因此，现时，我国亟需推行实证会计研究方法，弥补规范研究方法的不足，重塑会计理论的社会形象，促进会计理论向健康的方向发展。 作者：吴 革 作者单位：中国金融学院 2000年

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